О начислении законных процентов по статье 317.1 ГК РФ

С 01.06.2015 года вступила в действие статья 317.1  Гражданского кодекса РФ (далее ГК РФ), которая устанавливает презумпцию платности пользования денежными средствами и в соответствии с которой кредитор по денежному обязательству, сторонами которого являются коммерческие организации, имеет право на получение с должника процентов (именуемых в статье 317.1 ГК РФ законные проценты) на сумму долга за период пользования денежными средствами, если договором или законом не предусмотрено иное.

В отличие от статьи 395 ГК РФ, устанавливающей правила начисления процентов за неправомерное пользование денежными средствами, в статье 317.1 ГК РФ идет речь о процентах за их правомерное пользование. Норма статьи 317.1 ГК РФ не связана с нарушением сторонами договора своих обязательств, не является мерой ответственности, ее смысл состоит в том, что любое пользование чужими денежными средствами является возмездным по умолчанию. То есть, если в договоре не предусмотрено иное, то при возникновении денежного обязательства между коммерческими организациями, подлежат начислению проценты, рассчитываемые на основании действующей в соответствующие периоды ставки рефинансирования Банка России, за период пользования денежными средствами (основание: пункт 1 статьи 317.1 ГК РФ).

Введение в действие статьи 317.1 ГК РФ влечет для кредиторов (коммерческих организаций), налоговые последствия по денежным обязательствам, так как, исходя из прямых норм, установленных статьей 317.1 ГК РФ, с 01.06.2015 года кредитор по денежному обязательству обязан начислять проценты и, по мнению Минфина РФ, учесть сумму начисленных законных процентов в составе доходов для целей исчисления налога на прибыль.

По мнению компании «АЛиСАН», для того чтобы не начислять законные проценты стороны договора, по которому возникло (либо может возникнуть) денежное обязательство, должны внести в договор соответствующие изменения (заключить дополнительное соглашение), указав условие об отказе от применения ими статьи 317.1 ГК РФ.

Такой отказ от применения сторонами норм статьи 317.1 ГК РФ может быть выражен в договоре следующим условием: «законные проценты на сумму долга за период пользования любыми денежными средствами по любому денежному обязательству каждой из сторон в соответствии со статьей 317.1 ГК РФ не начисляются и не подлежат уплате противоположной стороной по договору».
По мнению компании «АЛиСАН», при отсутствии в договоре такого отказа от применения статьи 317.1 ГК РФ и (или) при установлении сторонами любого другого условия, определяющего порядок начисления законных процентов, стороны обязаны будут исполнять положения указанной статьи, а именно: начислять законные проценты.

Минфином РФ в письме от 09.12.2015 года №03-03-РЗ/67486 высказана аналогичная точка зрения о том, что, если в договоре указано на неприменение статьи 317.1 ГК РФ, то ни права требования законных процентов, ни связанных с ним доходов (расходов) у сторон договора не возникают.

В указанном письме Минфин РФ разъяснил, что законные проценты подлежат учету кредитором для целей исчисления налога на прибыль в составе внереализационных доходов на основании пункта 6 статьи 250 Налогового кодекса РФ (далее НК РФ).

По мнению компании «АЛиСАН», позиция Минфина РФ об обязанности кредитора включать в состав доходов для целей исчисления налога на прибыль законные проценты по основаниям, установленных пунктом 6 статьи 250 НК РФ, является спорной.

Пунктом 6 статьи 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами признаются доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам. Законные проценты, исходя из положений статьи 317.1 ГК РФ, начисляются на денежные обязательства. Однако вероятно, учитывая высказанную Минфином РФ позицию, налоговые органы при проведении проверки, исследуя условия договоров, будут следовать позиции Минфина РФ об обязанности кредитора (налогоплательщика) начислять законные проценты на сумму долга по денежному обязательству (фактически приравнивая их к долговому обязательству) и признавать их внереализационными доходами для целей исчисления налога на прибыль.

По мнению Минфина РФ, у должника законные проценты подлежат включению в состав внереализационных расходов на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ.
Сумма дохода (расхода) в виде процентов по долговым обязательствам, по мнению Минфина РФ, учитывается налогоплательщиком в налоговом учете, исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства на последнюю дату отчетного (налогового) периода согласно на основании положений статей 271, 272 НК РФ.
Данная позиция Минфина РФ, по мнению компании «АЛиСАН», также не соответствует положениям статьи 317.1 ГК РФ, так как указанная статья определяет право кредитора на получение с должника законных процентов, а не право должника на осуществление расходов по уплате таких процентов кредитору.

В связи с тем, что на момент подготовки настоящего письма практика применения статьи 317.1 ГК РФ еще не сложилась, а мнения экспертов по вопросу применения данной статьи разнятся, налогоплательщикам (должникам), принимающим в расходы сумму законных процентов, начисленных кредитором целесообразно оформлять документ (соглашение, уведомление, др.), подтверждающий факт признания должником причитающихся к уплате кредитору суммы законных процентов.

Отсутствует в Налоговом кодексе РФ прямая норма, позволяющая учесть должнику в составе расходов начисленные кредитором законные проценты. Однако, руководствуясь общими положениями, определяющими порядок признания расходов в виде процентов, основываясь на нормах подпункта 8 пункта 7 статьи 271 НК РФ, имея документ, подтверждающий факт признания должником причитающихся к уплате законных процентов, у должника, по мнению компании «АЛиСАН», будет право учесть в целях исчисления налога на прибыль законные проценты, начисленные ему кредитором.

Порядок учета законных процентов в бухгалтерском учете кредитора и должника в настоящем письме не рассматривается.

Дополнительная информация

Дополнительно обращаем Ваше внимание на соотношение статей 317.1, 395, 823 ГК РФ и на особенности применения положений статьи 317.1 ГК РФ.

Денежное обязательство

Статьей 317.1 ГК РФ понятие денежного обязательства не установлено.
Понятие денежного обязательства установлено статьей 2 Федерального закона РФ «О несостоятельности (банкротстве)» от 26.10.2002 года №127-ФЗ: под денежным обязательством понимается обязанность должника уплатить кредитору определенную денежную сумму по гражданско-правовой сделке и (или) иному предусмотренному ГК РФ основанию. Согласно положениям пункта 1 статьи 317 ГК РФ, денежные обязательства должны быть выражены в рублях.

Исходя из указанного понятия, по мнению компании «АЛиСАН», денежное обязательство возникает, в частности:

• у покупателя (заказчика) при наличии у него кредиторской задолженности перед исполнителем (продавцом) за полученный товар (работу, услугу) с момента фактического получения товара, подписания акта выполненных работ, оказанных услуг до момента наступления срока исполнения обязательств по оплате им данной задолженности;
• у покупателя (заказчика) при наличии требования к исполнителю (продавцу) о возврате ранее выданного ему аванса в случае, если исполнитель (продавец) не исполнил принятых на себя обязательств или покупатель (заказчик) отказался от выполнения договора. При наличии требования о возврате аванса исполнитель (продавец) по смыслу пункта 1 статьи 307 ГК РФ становится должником по денежному обязательству. В связи с этим покупатель (заказчик) будет обязан начислить на сумму аванса (предоплаты) проценты на основании пункта 1 статьи 317.1 ГК РФ. При надлежащем выполнении своих обязательств перед покупателем (заказчиком) у исполнителя денежного обязательства не возникает.

В силу недавнего вступления в силу статьи 317.1 ГК РФ, среди экспертов в области права имеются разночтения в части применения норм и положений указанной статьи. По мнению компании «АЛиСАН», при выдаче аванса заказчиком (покупателем) в денежной форме заказчик (покупатель) не является кредитором по денежному обязательству, поэтому при выдаче такого аванса (предоплаты) не возникает денежного обязательства.
Однако обращаем Ваше внимание, что отдельные эксперты в области права, напротив, считают, что выдача заказчиком (покупателем) аванса в денежной форме исполнителю (продавцу) является денежным обязательством.

Особому вниманию: на основании норм статьи 317.1 ГК РФ обязанность начислять законные проценты возникает у кредитора (в частности, у подрядчика) с даты подписания актов выполненных работ (оказанных услуг) между заказчиком (генподрядчиком) и исполнителем (подрядчиком, субподрядчиком) до наступления срока оплаты выполненных работ (оказанных услуг) заказчиком (генподрядчиком) исполнителю (подрядчику, субподрядчику).

Не возникает денежного обязательства при получении аванса (предоплаты) от покупателя (заказчика), поскольку покупатель (заказчик) ожидает поставки товара (выполнения работ, оказания услуг), а не возврата денег. Аналогичная точка зрения высказана Минфином РФ в письме от 09.12.2015 года №03-03-РЗ/67486.

Не возникает денежного обязательства при взаимоотношениях сторон по договору займа или кредита. Порядок начисления и выплаты процентов в данных случаях урегулирован положениями статей 809 и 819 ГК РФ.

Если денежное обязательство не возникает, следовательно, и статья 317.1 ГК РФ не должна применяться.

Учитывая недавнее вступление в действие статьи 317.1 ГК РФ, учитывая, что не сформировалось на практике единое мнение о порядке применения положений статьи 317.1 ГК РФ, не исключены разночтения положений данной статьи различными специалистами в области права, а также их противоположные точки зрения.

Статья 395 ГК РФ «Ответственность за неисполнение денежного обязательства»
Статьей 395 ГК РФ предусмотрена уплата процентов за неправомерное удержание чужих денежных средств (уклонение от их возврата) (неосновательное обогащение). Проценты, начисляемые на основании указанной статьи, являются мерой гражданско-правовой ответственности, наступающей при нарушении срока оплаты денежного обязательства.
В пояснительной записке к Закону РФ №42-ФЗ указано: в отличие от процентов, предусмотренных статьей 395 ГК РФ, применяемых как мера ответственности за просрочку денежного обязательства, законные проценты будут взиматься в качестве платы за пользование чужими денежными средствами.

В настоящее время не сформировалась судебная практика в отношении соотносимости статей 317.1 и 395 ГК РФ. Однако положения статьи 317.1 ГК РФ, по мнению компании «АЛиСАН», следует расценивать не как меру ответственности, а как обязательства в силу закона по уплате процентов за пользование денежными средствами.

При этом не ясно, возможно ли одновременное начисление законных процентов и процентов за неправомерное использование чужих денежных средств, поскольку исходя из содержания указанных норм, периоды, за которые подлежат начислению те или иные проценты, могут быть истолкованы по-разному.

На уровне кассационных инстанций судами пока не выработан единый подход к разрешению данного вопроса. Появились лишь первые судебные акты, в которых арбитры рассматривают соотношение норм статей 317.1 и 395 ГК РФ, в частности, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2015 года №09АП-49198/2015-ГК по делу №А40-125230/2015.

В указанном Постановлении суд констатировал: действующим законодательством не предусмотрено применение двойной ответственности за одно и то же нарушение обязательства: в виде процентов по статье 317.1 ГК РФ и в виде процентов на основании статьи 395 ГК РФ, так как это противоречит общим принципам гражданского законодательства и разъяснениям, данным в пункте  6 Постановления Пленума ВАС РФ от 08.10.1998 года  №13/14.

Статья 823 «Коммерческий кредит»

Из положений статьи 823 ГК РФ следует, что стороны сделки вправе предусмотреть уплату процентов (их размер) при предоставлении контрагенту коммерческого кредита, то есть оговорить условия возникновения денежного обязательства у кредитора и плату за него .

Законные проценты, предусмотренные статьей 317.1 ГК РФ, имеют сходство и различие с процентами по договору коммерческого кредита.

По мнению компании «АЛиСАН», отличие статьи 823 ГК РФ от статьи 317.1 ГК РФ состоит в следующем. Если в силу статьи 317.1 ГК РФ обязанность уплаты процентов возникает по умолчанию (если иное не предусмотрено договором или законом), то в силу статьи 823 ГК РФ о необходимости уплаты процентов стороны сделки должны, напротив, договориться и прописать эту договоренность в условиях договора (в частности, величину и порядок уплаты процентов).

То есть статья 317.1 ГК РФ устанавливает презумпцию платности пользования чужими денежным средствами (но при условии возникновения денежного обязательства), а статьей 823 ГК РФ, напротив установлена презумпция бесплатности пользования чужими денежными средствами (в том числе, при представлении отсрочки и рассрочки по оплате товара).

Правила, установленные статьями 317.1 и 823 ГК РФ, отчасти противоречат друг другу, поэтому нуждаются и в законодательном уточнении, и в судебном толковании порядка применения данных норм. Статьей 823 ГК РФ предусмотрены положения, согласно которым стороны могут определить плату за пользование денежными средствами. Пункт 1 статьи 317.1 ГК РФ также устанавливает право кредитора на получение законных процентов за период пользования денежными средствами, что по сути своей, является аналогом коммерческого кредитования.

Кроме того, согласно норме пункта 1 статьи 307.1 ГК РФ к обязательствам, возникшим из договора, общие положения об обязательствах применяются, если иное не предусмотрено правилами об отдельных видах договоров, содержащимися в ГК РФ и иных законах. Поэтому, если стороны согласовали условия о коммерческом кредите в соответствии со статьей 823 ГК РФ, которой введены специальные правила взимания процентов, то можно сделать вывод, что статья 317.1 ГК РФ не применяется.

Учитывая вышеизложенное, по мнению компании «АЛиСАН», до момента, пока не наступит ясность в применении указанных статьей, целесообразно включать в договоры условие о неприменении положений статьи 317.1 ГК РФ, на что указывалось выше.

В противном случае кредитор, по мнению Минфина РФ, при возникновении денежного обязательства должен на последнее число каждого отчетного периода (месяца) учитывать во внереализационных доходах соответствующие суммы законных процентов. Аналогичную позицию, вероятнее всего, будут занимать и налоговые органы.

Правоотношения

Минфином РФ в письме от 09.12.2015 года №03-03-РЗ/67486 высказана точка зрения, что положения статьи 317.1 ГК РФ в целях главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ применяются с 01.06.2015 года. Данная позиция Минфина РФ основана на следующем.

Пунктом 2 статьи 2 Закона РФ №42-ФЗ установлено, что положения ГК РФ (в редакции Закона РФ №42-ФЗ) применяются к правоотношениям, возникшим после дня вступления в силу указанного Федерального закона. По правоотношениям, возникшим до дня вступления в силу Закона РФ  №42-ФЗ, положения ГК РФ (в редакции Закона РФ №42-ФЗ) применяются к тем правам и обязанностям, которые возникнут после дня вступления в силу Закона РФ №42-ФЗ, если иное не предусмотрено статьей 2 данного Федерального закона.

Таким образом, по мнению компании «АЛиСАН», по договорам, по которым денежные обязательства исполнены до 01.06.2015 года, никаких изменений и дополнений в условия договора вносить не надо. А вот по тем договорам, по которым денежные обязательства возникнут даже и до 01.06.2015 года, и будут исполняться после указанной даты, необходимо внести указанные выше дополнения.

  ¹ Статья 317.1 ГК РФ введена Федеральным законом РФ «О внесении изменений в часть первую Гражданского кодекса РФ» от 08.03.2015 года №42-ФЗ (далее Закон РФ №42-ФЗ).